Расходы, не учитываемые на УСН

С момента введения УСН и до 2026 года перечень затрат на этом спецрежиме был жестко регламентирован пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ. Затем Федеральным законом от 28 ноября 2025 г. № 425-ФЗ в эту статью был внесен подпункт 45: «иные расходы, определяемые в порядке, установленном главой 25 НК РФ».

С 2026 года при списании расходов «упрощенцы» вправе руководствоваться статьей 346.16 и нормами главы 25 Налогового кодекса об учете расходов по налогу на прибыль. Расходы могут быть приняты к учету, если они:

• прямо поименованы в статье 346.16 НК РФ;
• либо связаны с экономической деятельностью и направлены на получение дохода, экономически обоснованы и документально подтверждены согласно статье 252 НК РФ;
• не поименованы в статье 270 НК РФ.

Это означает, что с 2026 года можно учесть траты, которые ранее считали себе непозволительными. Например, расходы на маркетинг, представительские, обучение сотрудников и т.п.

Согласно статье 270 НК РФ в расходах нельзя учитывать:

• дивиденды;
• возмещение ущерба, уплату пеней, штрафов, санкций;
• взносы в УК;
• суммы налога на УСН, турналога, платежи за выбросы в атмосферу, сбросы за загрязнение сточных вод в водные объекты;
• любые виды вознаграждений, в пользу руководства или работников, которые не предусмотрены трудовым договором;
• премии, выплаченные за счет средств специального назначения или целевых поступлений;
• материальную помощь;
• оплату проезда к месту работы и обратно если такие расходы не предусмотрены трудовыми или коллективными договорами;
• компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов сверх норм, установленных Правительством РФ;
• оплату нотариусу сверх тарифов, утвержденных на законодательном уровне;
• представительские расходы в части, превышающей их размеры, установленные законодательством;
• стоимость призов, раздаваемых во время проведения массовых рекламных кампаний;
• расходы за рекламу в «Интернет», которая не маркирована и,или размещена на запрещенных площадках;
• частично расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов ОС, которые не указаны пункте 9 статьи 258 НК РФ (речь идет о тех, в отношении которых применены вычеты);
• некоторые взносы на добровольное страхование, которых нет в статьях 255, 263 и 291 НК РФ и взносы на негосударственное пенсионное обеспечение, если они не указаны статье 255 НК РФ;
• проценты, начисленных кредитору сверх установленных сумм;
• резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, кроме тех, которые обязаны формировать профессиональные участники рынка ценных бумаг;
• средства или имущество, переданные по долговым обязательствам;
• убытки по объектам обслуживающих производств и хозяйств в части, превышающей предельный размер;
• добровольные членские взносы участников общественных союзов, ассоциаций, объединений;
• стоимость безвозмездно переданного имущества, кроме передачи на СВО;
• торговый сбор;
• средства, перечисленные профсоюзным организациям;
• имущество или имущественные права, переданных в качестве задатка, залога, обеспечительного платежа;
• отрицательную разницу, полученную от переоценки ценных бумаг, драгметаллов по рыночной стоимости;
• иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК ТК: экономически не оправданы и не подтверждены документами.

Есть расходы, которые даже после «расширения» списка разрешенных, упрощенцы учитывать не могут в виду применения на этом спецрежиме «метода начисления». Он не дает возможности учесть:

• отрицательные курсовые разницы (этот расход под прямым запретом на УСН);
• резервы — по сомнительным долгам, по отпускам, на ремонты и другие

Кроме того, запрещено учитывать в расходах при расчете налога при УСН затраты, осуществленные за счет субсидии, полученные из федерального бюджета.

Чтобы расходы можно было списать в налоговой базе УСН должны выполняться следующие условия (п. 2 ст. 346.17 НК РФ):

• Расходы  фактически оплачены (применяется кассовый метод, в том числе для взаимозачета).
• Это не выданные авансы.
• Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для перепродажи, учитываются после их реализации.

Рассмотрим некоторые спорные расходы.

Одним из видов не учитываемых расходов являются регистрационные сборы. Примером может служить сбор, который платят участники особых экономических зон во внебюджетные фонды местных администраций. Уплата такого сбора необходима для получения статуса, дающего право на применение льгот.

«Упрощенцы» полагают, что регистрационный сбор подходит под определение налогов и сборов, приведенное в статье 8 Налогового кодекса. Значит, его можно отнести на расходы на основании подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16.

Но проверяющие придерживаются иного мнения. С их точки зрения регистрационный сбор участника особой экономической зоны не относится к налогам и сборам. Более того, данный сбор не направлен на получение дохода, ведь предпринимательская деятельность возможна и без регистрации в ОЭЗ. Поэтому величина сбора не уменьшает облагаемую базу по УСН. Поддерживают налоговиков и суды (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 27 июня 2012 г. № Ф03-1994/2012).

Также к расходам, которые нельзя учесть при УСН, относятся таможенные платежи, уплачиваемые при экспорте товара. Таможенные пошлины упомянуты в подпункте 11 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса. Но речь в нем идет исключительно о суммах, уплаченных при ввозе товара на территорию РФ. Что касается вывозных пошлин, то они в списке учитываемых затрат не значатся.

Существует мнение, что экспортные таможенные платежи — это разновидность расходов, связанных с приобретением и реализацией товаров, предназначенных для перепродажи. А такие расходы можно учесть на основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16. Но инспекторы возражают против подобного толкования, и судьи поддерживают налоговиков (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 21 января 2011 г. № Ф03-9365/2010).

Не подходит для списания экспортных пошлин и подпункт 22 пункта 1 статьи 346.16, согласно которому налогооблагаемая база уменьшается на сумму налогов и сборов. Поскольку в этой норме говорится о налогах и сборах, перечисленных в соответствии с налоговым законодательством, а экспортные пошлины уплачиваются в соответствии с таможенным законодательством.

С 2026 года учитывать таможенные пошлины в составе прочих расходов можно на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, если такое право предусмотрено учетной политикой организации. 

Если в организации или у предпринимателя трудится работник, постоянно или регулярно находящийся в пути, ему полагается компенсация за разъездной характер работы. Это значит, что работодатель должен возмещать такому сотруднику расходы на проезд, наем жилого помещения и дополнительные издержки (суточные и полевое довольствие) (ст. 168.1 ТК РФ).

На первый взгляд может показаться, что налогоплательщики на УСН с объектом «доходы минус расходы» имеют полное право учесть эту компенсацию при расчете налога. Ведь одной из статей расходов «упрощенца» являются расходы на оплату труда (пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом учитывать подобные расходы нужно по правилам, установленным для основной системы налогообложения, то есть в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса. В ней говорится, что к расходам на оплату труда, в числе прочего, относятся начисления компенсационного характера, связанные с режимом работы и условиями труда. То есть, компенсацию можно включить в расходы как при общей системе налогообложения, так и при УСН.

Но финансисты считают иначе. По их мнению, компенсационные выплаты бывают двух видов. Первый вид — это доплаты и надбавки, предусмотренные статьей 129 Трудового кодекса. Второй вид — это возмещение расходов сотрудника, в частности компенсация за разъездной характер работы. К затратам на оплату труда относится только первый вид компенсаций, и только его можно включить в расходы. Что касается возмещения за разъездной характер, то оно не является элементом оплаты труда, и его нельзя учесть при определении облагаемой базы «упрощенца». 

Арбитражная практика по данному вопросу сложилась в пользу налогоплательщиков. Судьи, как правило, не разделяют точку зрения ревизоров и приходят к выводу, что к расходам на оплату труда относятся любые компенсации, в том числе за разъездной характер. Тем не менее, учитывая позицию контролеров, этот вид расходов можно отнести к разряду «опасных». При проверке налоговики скорее всего аннулируют затраты в виде компенсации, а также начислят пени и штраф.

Доходом комиссионеров, которые применяют УСН с объектом «доходы», и продают товары, принадлежащие комитенту, является посредническое вознаграждение, полученное от комитента. Если комиссионер предоставляет клиенту скидку, то размер его дохода фактически уменьшается на сумму скидки. И вполне естественно, что комиссионеры при подобных обстоятельствах хотят учесть скидку при налогообложении.

Однако чиновники с таким подходом не соглашаются. Минфин России неоднократно подчеркивал, что объект «доходы» исключает всякую возможность списания затрат. Это относится и к затратам в виде скидки, предоставленной клиенту. Значит, «упрощенный» налог нужно платить с полной суммы комиссионного вознаграждения без учета скидки. В этом вопросе суды целиком и полностью на стороне инспекторов. 

На практике возможна ситуация, когда физическим лицом до регистрации его в качестве ИП с объектом налогообложения «доходы минус расходы» были произведены затраты, относящиеся к будущей предпринимательской деятельности. Можно ли учесть их при расчете единого налога?

Обратимся к статье 252 Налогового кодекса. Пункт 1 указанной статьи гласит: расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены. Эти критерии обязаны соблюдать «упрощенцы», о чем сказано в пункте 2 статьи 346.16 Налогового кодекса. В то же время порядок учета расходов, произведенных предпринимателем на УСН до его государственной регистрации в качестве ИП, нормами главы 26.2 Налогового кодекса не определен.

В Минфине считают, что если физическое лицо несет расходы до регистрации в качестве предпринимателя, то они никак не могут быть связаны с ведением предпринимательской деятельности. Поэтому учитывать такие расходы в целях налогообложения нельзя.

В арбитражной практике есть решения, в которых суды признают право предпринимателей учесть расходы, произведенные до их госрегистрации в качестве ИП. К примеру, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 25 января 2010 года по делу № А45-13717/2009 судьи указали следующее. Факт использования коммерсантом имущества, приобретенного за счет собственных средств до начала осуществления предпринимательской деятельности, «не противоречит действующему законодательству о налогах и сборах и не может лишать предпринимателя права включать спорные затраты в состав расходов, связанных с извлечением дохода, который подлежит налогообложению в установленном порядке».

Но учитывая, что контролеры по данному вопросу придерживаются иного мнения, отстаивать правомерность списания подобных затрат в целях налогообложения придется в суде.

Чиновники не разрешают учесть в УСН-расходах также и затраты на покупку автомобиля, совершенную до постановки на учет предпринимателя. Несмотря на то, что машина используется в предпринимательской деятельности. А в отношении затрат на содержание автомобиля запрета нет. Учесть их в составе УСН-расходов можно, поскольку машина используется в бизнесе. 

По мнению Минфина, «упрощенец» не может учесть затраты на покупку доли в уставном капитале другой компании (письмо от 18 апреля 2018 г. № 03-11-06/2/25967).

Полный перечень затрат, которые «упрощенец» с объектом «доходы минус расходы» может учесть при расчете УСН-налога, установлен пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса. Это перечень закрытый, то есть он не подлежит расширенному толкованию.

Расходы на приобретение доли в уставном капитале ООО в этом перечне не упомянуты. А значит, их нельзя учесть в расходах при определении налоговой базы по «упрощенному» налогу.

Напомним, что в соответствии с Трудовым кодексом работодатель обязан за счет собственных средств улучшать условия и охрану труда работников (ст. 212, 226 ТК РФ). Эти средства должны быть направлены на мероприятия, перечисленные в Типовом перечне ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда, который утвержден приказом Минтруда от 29 октября 2021 г. № 771н), в частности:

• устройство новых или модернизация уже имеющихся средств коллективной защиты работников от воздействия опасных и вредных производственных факторов;
• устройство новых или реконструкция имеющихся мест организованного отдыха, помещений и комнат релаксации, психологической разгрузки, мест обогрева работников, а также укрытий от солнечных лучей и атмосферных осадков при работах на открытом воздухе;
• расширение, реконструкция и оснащение санитарно-бытовых помещений;
• приобретение и монтаж установок (автоматов) для обеспечения работников питьевой водой;
• устройство тротуаров, переходов, тоннелей, галерей на территории организации для обеспечения безопасности работников и др.

Таким образом, затраты на мероприятия по улучшению условий и охраны труда работников, поименованные в указанном Типовом перечне, являются экономически оправданными. Поэтому в силу подпункта 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса расходы на их осуществление можно учесть при расчете налога на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Покупка аптечки для офиса, приобретение кулера и питьевой воды

Покупка медицинской аптечки для офиса — это расходы по обеспечению нормальных условий труда. Но такой вид расходов не упомянут в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, потому до 2026 года учитывать его при расчете налоговой базы на УСН было нельзя (письмо Минфина России от 24 октября 2014 г. № 03-11-06/2/53908). То же самое с затратами на приобретение кулера и питьевой воды. Это тоже расходы на создание нормальных условий труда, которых нет в закрытом перечне статьи 346.16 НК РФ (письма Минфина России от 6 декабря 2013 г. № 03-11-11/53315, от 1 февраля 2011 г.  № 03-11-11/22).

Судебная практика, когда «упрощенцам» удавалось доказать, что расходы на покупку бутилированной воды для сотрудников относятся к расходам для деятельности, направленной на извлечение дохода, и их учет в налоговой базе правомерен была (Постановление ФАС Уральского округа № Ф09-7032/08-С3 от 6 октября 2008 г., Постановление ФАС Уральского округа № Ф09-5444/07-С3 от 18 июля 2007 г.).

С 2026 года «упрощенцы» могут воспользоваться нормами признания расходов для налога на прибыль на ОСН (подпункт 45 пункта 1 статьи 246.16 НК РФ).  Для признания в расходах затраты на лекарства должны быть обоснованы и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Расходы на комплектацию аптечек в соответствии с Приказом Минздрава России № 262н могут быть включены в состав расходов на основании статьи 264 НК РФ, так как работодатель принимает меры по технике безопасности, предусмотренные законодательством РФ.

Приобретение бытовой техники для офиса

Казалось бы, это расходы можно отнести к затратам на обеспечение нормальных условий труда. Но это не так. Минфин выступает против учета подобных расходов.

Поэтому, покупая для офисной кухни мебель, холодильник, микроволновую печь, чайник, посуду, любые предметы интерьера, кулер, питьевую воду и т.д., помните о том, что их нельзя учесть при расчете налога УСН. Даже, если вы по требованиям ТК РФ оборудовали помещение для приема пищи.

Есть «обнадеживающая» судебная практика, подтверждающая возможность таких затрат в составе материальных расходов либо расходов на приобретение основных средств. Но риски проиграть дело очень высоки.

Как признать сомнительный (безнадежный) долг на УСН

Уплата на УСН неустойки за нарушение условий договора

Расходы на УСН в виде сумм уплаченных за рубежом налогов

Уплата на УСН НДФЛ за счет налогового агента

УСН-расходы на замену водительских прав

Учет на УСН прощенных кредитором процентов

Материальная помощь работникам