Полное практическое руководство для бухгалтера и директора фирмы


^ Наверх

Спорные доходы

Информация обновлена:

С 1 января 2017 года закон № 212-ФЗ утратил силу, но перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами, не изменился. Он просто «перенесен» в статью 422 Налогового кодекса. Но по ряду выплат между чиновниками и судьями не было и нет единства мнений об освобождении их от обложения страховыми взносами.

Мнение Минфина

Минфин не учитывает социальный характер выплат, не связанных с трудовыми обязанностями работников, в вопросе освобождения их от страховых взносов. Такой вывод следует из письма Минфина России от 21 марта 2017 года № 03-15-06/16239.

В этом письме был дан ответ работодателю, который выплачивает сотрудникам:

  • проценты за задержку зарплаты;
  • компенсацию стоимости путевок на санаторно-курортное лечение;
  • доплаты к ежемесячному «детскому» пособию;
  • дополнительный дородовый отпуск (оплата нерабочих дней по семейным обстоятельствам);
  • возмещение стоимости лечения и медикаментов.

Данные выплаты должны облагаться страховыми взносами, указал Минфин.

Объяснение простое. Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, произведенные в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 420 НК РФ). Перечень не облагаемых взносами сумм установлен статьей 422 Налогового кодекса.

В данном перечне все перечисленные выплаты отсутствуют. Следовательно, они облагаются взносами в общем порядке.

Вместе с тем Верховный суд по ряду выплат высказывает противоположное мнение и выносит решения – не включать их в базу по страховым взносам.

Так, проценты за задержку зарплаты выплачиваются в силу закона в связи с выполнением работником трудовых обязанностей, обеспечивая им дополнительную защиту трудовых прав (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 10 декабря 2013 г. № 11031/13).

Компенсация оплаты санаторно-курортных путевок, как и оплата стоимости лечения и медикаментов, предусмотренные исключительно коллективным договором, не связаны с условиями труда работников и не подлежат обложению страховыми взносами (определение ВС РФ от 19 февраля 2016 г. № 307-КГ15-19614).

Доплата к «детскому» пособию также являются мерой социальной поддержки работниц, а не частью оплаты труда, и потому также не должна облагаться страховыми взносами (Определение ВС РФ от 29 июня 2015 г. № 304-КГ15-6486).

Рассмотрим наиболее часто встречающиеся опасные и спорные моменты.

Компенсация за задержку заработной платы

Еще в письме от 3 августа 2015 года № 17-3/В-398 чиновники Минтруда привели такое обоснование своей жесткой позиции о том, что компенсация за задержку выплаты заработной платы должна облагаться страховыми взносами:

  • выплата денежной компенсации работнику при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы относится к мерам материальной ответственности работодателя за нарушение договорных обязательств перед работником и не является возмещением затрат работника, связанных с исполнением им трудовых обязанностей;
  • перечень не подлежащих обложению страховыми взносами выплат физическим лицам, приведенный в статье 9 Федерального закона № 212-ФЗ, является исчерпывающим;
  • специальной нормы о включении в указанный перечень денежных компенсаций работнику за нарушение организацией-работодателем установленного срока выплаты заработной платы в статье 9 Федерального закона № 212-ФЗ не предусмотрено.

Обратите внимание: несмотря на то, что с 1 января 2017 года закон № 212-ФЗ утратил силу, перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами, не изменился. Он просто «перенесен» в статью 422 Налогового кодекса.

Однако судьи на этот счет придерживаются иного мнения. В упомянутом выше Постановлении Президиума ВАС РФ от 10 декабря 2013 года № 11031/13 сказано, что на основании подпункта «и» пункта 2 части 1 статьи 9 Закона № 212-ФЗ от обложения страховыми взносами освобождены все виды законодательно установленных компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Но сам Закон № 212-ФЗ определения «компенсационные выплаты» не содержит, а значит, следует обратиться к трудовому законодательству. Трудовой кодекс различает два вида компенсаций:

  • доплаты и надбавки компенсационного характера, которые входят в состав заработной платы (ст. 129 ТК РФ);
  • денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей (ст. 236 ТК РФ).

Первая группа доплат и надбавок облагается страховыми взносами.

А денежная компенсация, предусмотренная статьей 236 Трудового кодекса, является видом материальной ответственности работодателя перед работником. Она выплачивается физлицу в силу закона в связи с выполнением им трудовых обязанностей и обеспечивает защиту трудовых прав работника. Поэтому компенсация за задержку заработной платы подпадает под действие статьи 9 Закона № 212-ФЗ и не подлежит включению в базу для начисления страховых взносов.

В этом Постановлении Президиума ВАС РФ от 10 декабря 2013 года № 11031/13 суд прямо указал, что ранее вступившие в законную силу судебные акты по схожим делам, которые приняты на основании иного толкования, могут быть пересмотрены.

На то, что сумма денежной компенсации, выплачиваемая работодателем при нарушении установленного срока выплаты заработной платы, не облагается страховыми взносами, указано также в определении Верховного суда РФ от 28 декабря 2016 г. № 310-КГ16-17515.

Арбитры в очередной раз пояснили, что денежная компенсация в соответствии со статьей 236 Трудового кодекса, является видом материальной ответственности работодателя перед работником. Она выплачивается физлицу в силу закона, обеспечивая дополнительную защиту трудовых прав. И именно на этом основании освобождена от обложения страховыми взносами.

Выплаты социального характера

К облагаемым суммам чиновники относят такие выплаты, имеющие явно социальный характер:

  • предусмотренное коллективным договором возмещение работнику стоимости проезда от места жительства до места работы и обратно (письмо от 13 мая 2014 г. № 17-4/ООГ-367);
  • сумму оплаты парковки личного транспорта работника, не используемого в служебных целях (письма от 17 апреля 2014 г. № 17-4/В-158, от 1 февраля 2016 г. № 17-4/В-37);
  • компенсация работникам платы за пользование ими или их несовершеннолетними детьми спортивными сооружениями во время занятий в абонементных группах или группах здоровья;
  • стоимость стоматологических услуг;
  • стоимость санаторно-курортных и туристических путевок работников;
  • плата за содержание детей в детских дошкольных учреждениях;
  • материальная помощь одиноким родителям, вдовам (вдовцам), воспитывающим детей без супруга, и работникам, имеющим на иждивении ребенка-инвалида (письмо Минтруда России от 20 января 2014 г. № 17-3/В-13).

Противоположное мнение относительно подобных выплат высказывают суды. Например, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 3 декабря 2013 года № 10905/13, от 14 мая 2013 года № 17744/12 говорится, что выплаты социального характера, не являющиеся стимулирующими и не зависящие от квалификации сотрудника, сложности, качества, условий выполнения работы, не относятся к оплате труда, а значит, не признаются объектом обложения страховыми взносами. Это установленные коллективным договором:

  • единовременные выплаты в связи с выходом на пенсию;
  • материальная помощь одиноким родителям;
  • стипендии по ученическим договорам, поскольку они не являются выплатами ни в рамках трудовых, ни гражданско-правовых отношений;
  • оплата работодателем аренды помещений для приглашенных на работу иногородних сотрудников;
  • компенсация части родительской платы за содержание ребенка в дошкольном учреждении;
  • оплата санаторно-курортных путевок для работников;
  • стоимость бесплатного питания для сотрудников и др.

О том, что стоимость льготного питания не нужно включать в базу по страховым взносам, говорится в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 3 марта 2016 г. № А32-6050/2015.

Спорили страхователь и ПФР. На основании коллективного договора и приказа руководителя организация частично возмещала работникам расходы на питание. По каждому работнику бухгалтерия вела аналитический учет обедов и удерживала НДФЛ. Инспекторы из ПФР сочли, что на суммы возмещения нужно начислять страховые взносы, поскольку при удержании НДФЛ они включались в совокупный доход работников.

Арбитры чиновников не поддержали, применив традиционное объяснение не включения выплат в расчетную базу по страховым взносам. Питание оплачивалось всем работникам в одинаковом размере, независимо от должности и результатов труда. Эта частичная оплата питания работникам не является стимулирующими выплатами. Она не зависит от квалификации работников, сложности, качества, количества выполняемой работы. Спорные выплаты не являются ни оплатой труда, ни компенсацией затрат, понесенных работниками при исполнении трудовых обязанностей. Включение этих сумм в базу по НДФЛ не означает, что эти суммы признаются частью оплаты труда. А значит, страховые взносы на них начислять не нужно.

Предметом рассмотрения в Верховном суде РФ был также спор компании и ФСС относительно оплаты проезда работников в городском транспорте (Определение ВС РФ от 1 июня 2016 г. № 307-КГ16-5452). Суд отметил: деньги перечислялись сотрудникам, чья работа носит разъездной характер. Их должности и суммы выплат были указаны в локальных актах фирмы.

Поэтому на основании статей 5, 7, 8, 9 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, статей 129, 164, 168.1 ТК РФ компенсационные выплаты по проезду в городском транспорте в рамках установленного предельного размера компенсации работникам, постоянная работа которых имеет разъездной характер, включенным в перечень должностей, имеющих право на получение таких выплат, осуществленные на основании локальных нормативных актов общества, носят социальный характер. Они не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников и от результатов труда, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда и не относятся ни к вознаграждению за выполнение трудовых или иных обязанностей, ни к материальной выгоде, не носят систематический характер, в связи с чем указанные выплаты не подлежат обложению страховыми взносами.

Командировочные расходы

Опасные моменты могут возникнуть при оплате некоторых расходов, связанных с командировками.

Командировочными расходами, не облагаемыми страховыми взносами, являются целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, а также на сборы за услуги аэропортов (часть 2 ст. 422 НК РФ). К таковым фонды не собираются относить расходы на оплату VIP-залов, которые не являются обязательными платежами. То же и в случае оплаты залов официальных делегаций на железнодорожных и автомобильных вокзалах (станциях), в морских и речных портах. Исключение - когда оплата VIP-залов предусмотрена законодательством для определенных категорий лиц.

Мнение судей другое. Если в локальном нормативном акте организации (например, в Положении о командировках) прописана возможность оплаты VIP-залов, то эти затраты можно не облагать взносами как командировочные расходы (определение Верховного суда РФ от 12 мая 2016 года № 309-КГ16-3829, постановление ФАС Поволжского округа от 27 января 2014 г. № А65-10641/2013).

Затраты, связанные с однодневной командировкой, подтвержденные документально, взносами не облагаются (п. 2 части 1 ст. 422 НК РФ, постановление АС Западно-Сибирского округа от 4 июля 2016 г. № А67-6704/2015, письмо Минтруда России от 1 апреля 2015 г. № 17-3/В-156). Это не касается суточных, выплачиваемых в фиксированной сумме, документально не подтвержденных. Эта позиция в принципе ясна, поскольку суточные за однодневные командировки не полагаются. Тем не менее, и в подобных случаях суд может встать на сторону страхователя: выплаты являются компенсационными, произведены с разрешения работодателя и установлены для возмещения иных дополнительных расходов и затрат, связанных с исполнением трудовых функций (Определение ВАС РФ от 12 мая 2014 г. № ВАС-5640/14).

Пособие по временной нетрудоспособности, не принятое ФСС к зачету

В письме Минтруда России от 3 сентября 2014 г. № 17-3/ООГ-732 предлагается начислять страховые взносы на суммы пособий по временной нетрудоспособности, не принятых к зачету ФСС.

Правом на страховое обеспечение в системе обязательного социального страхования обладают лица, которые по законодательству являются застрахованными в этой системе (ст. 2 Закона № 255-ФЗ). Для выплаты пособий установлен определенный порядок, важным элементом которого является документальное оформление (ст. 13 Закона № 255-ФЗ). Таким образом, если установленный порядок выплаты пособий нарушен, а также, если документы, на основании которых выплачена сумма пособия, составлены с нарушениями, данная сумма не может считаться страховым обеспечением по обязательному социальному страхованию. Кроме того, такая выплата не упомянута в статье 422 Налогового кодекса, где дан перечень доходов, не облагаемых страховыми взносами: ведь «отвергнутый» больничный уже не является государственным пособием по обязательному социальному страхованию. А значит, на сумму, выплаченную работодателем, но не принятого к зачету ФСС в качестве пособия, нужно начислить страховые взносы, считает Минтруд.

Однако, в том случае, когда работодатель взыскал с работника сумму неправомерно выплаченного пособия (в том числе из-за счетной ошибки), или работник самостоятельно вернул эту сумму, то объекта обложения страховыми взносами не возникает.

В письме от 26 февраля 2016 года № 17-3/В-76 Минтруд России подтвердил свою позицию по данному вопросу.

Суд может не согласиться с таким мнением. Например, в постановлении ФАС Уральского округа от 25 апреля 2014 года № Ф09-2274/14 судьи отметили, что в расчетную базу для страховых взносов включаются выплаты, начисляемые в рамках трудовых отношений, а непринятие ФСС к зачету расходов не изменяет социальной направленности выплаченных сумм. Поэтому, по мнению суда, начислять страховые взносы на непринятые к зачету суммы не нужно.

В 2015 году этот вопрос дошел до Верховного суда. Проверяющие из ФСС действовали согласно позиции письма Минтруда России от 3 сентября 2014 г. № 17-3/ООГ-732, а проверяемые обратились в суд. Суды всех инстанций признали решение фонда незаконным. Страховыми взносами облагаются выплаты работникам, начисляемые в рамках трудовых отношений (ст. 420 НК РФ). Факт непринятия расходов по обязательному социальному страхованию не придает им характер вознаграждения за выполнение трудовой функции. Поэтому на суммы пособий, не принятых ФСС к зачету, начислять страховые взносы не нужно (Определение Верховного Суда от 23 ноября 2015 года № 304-КГ15-14441).

Денежные средства, выданные под отчет работнику на хозяйственные нужды

К спорным вопросам можно отнести и вопрос об обложении страховыми взносами денежных средств, выданных под отчет работнику на приобретение товаров на хозяйственные нужды, по которым своевременно не представлен авансовый отчет.

В соответствии с Указанием Банка России от 11 марта 2014 г. № 3210-У подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить руководству авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами.В силу статьи 137 Трудового кодекса выданные под отчет денежные средства, по которым работником своевременно не представлен авансовый отчет, признаются задолженностью работника перед компанией, и данные суммы могут быть удержаны из зарплаты работника. Работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, погашения задолженности или неправильно исчисленных выплат, и при условии, если работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

Если работодатель удержал в течение указанного срока из зарплаты работника его задолженность по подотчетным суммам, то никакого дохода у работника нет и объекта обложения по страховым взносам, соответственно, не возникает.

Если работодатель просрочил этот месяц, получается, что он фактически освободил сотрудника от оплаты суммы задолженности, и данные суммы следует рассматривать как выплаты в пользу работников в рамках трудовых отношений. Значит, они должны облагаться обязательными страховыми взносами. Если же после указанного срока работник все-таки полностью отчитается по данным суммам, то тогда компания вправе произвести перерасчет базы для начисления страховых взносов и сумм начисленных и уплаченных страховых взносов (такая позиция по данному спорному вопросу приведена в приложении к письму ФСС России от 14 апреля 2015 г. № 02-09-11/06-5250).

Прощенный долг

Не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения (п. 4 ст. 420 НК РФ):

  • в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права);
  • в рамках договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (ч. 1 ст. 807 ГК РФ).

Таким образом, выплаты по договору займа не относятся к объекту обложения страховыми взносами.

В случае прекращения обязательств по возврату работником денежных средств по договору займа сумма не возвращенного долга также не подлежит обложению страховыми взносами, поскольку в случае прощения долга объект обложения страховыми взносами, предусмотренный пунктом 1 статьи 420 НК РФ, не возникает. На это указала ФНС России в письме от 26 апреля 2017 г. № БС-4-11/8019.

Чтобы проверяющие не смогли квалифицировать прощенный работнику долг как трудовой доход, облагаемый страховыми взносами, важно, чтобы они не смогли доказать, что указанное прощение долга было произведено в качестве поощрения своего работника за труд, либо было гарантировано этому работнику в связи с достижением какого-либо результата. Ведь сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работником не свидетельствует о том, что любые выплаты, начисляемые работникам, являются оплатой их труда.

Такой вывод следует из Определения ВС РФ от 18 августа 2015 года № 306-КГ15-8237.

Судьи рассматривали единичный конкретный случай и, поддерживая организацию, не начислившую страховые взносы на сумму прощенного долга, указали, что в этом спорном случае прощение долга:

  • не призвано компенсировать работнику расходы, вызванные осуществлением трудовых обязанностей в соответствии с конкретной трудовой функцией;
  • не зависит от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения самой работы;
  • не является стимулирующей или компенсирующей выплатой;
  • не носит регулярный характер;
  • не предусмотрено системой оплаты труда страхователя.

При таких условиях сумму прощенного работнику долга облагать страховыми взносами не нужно.

Но налоговики в своем письме предупреждают, что риск начисления страховых взносов на суммы прощенных долгов велик, если выдача займов работникам с последующим прощением долга происходит систематически. Прощенные долги будут облагать страховыми взносами, если выдача займов с последующим прощением долга носит системный характер.

Оплата жилья и переезда

Возмещать или не возмещать расходы работника на жилье – дело работодателя. Но если такие расходы работнику компенсируются, то на них нужно начислить страховые взносы. Об этом пишет Минтруд России в письме от 19 мая 2016 г. № 17-3/В-199.

Страховые взносы начисляются на выплаты в пользу работников, производимые в рамках трудовых правоотношений. Исключение - выплаты, перечисленные в статье 422 Налогового кодекса. В частности, это установленные законодательством РФ компенсационные выплаты, связанные с выполнением физлицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность. Конкретные виды расходов, связанных с переездом работника в другую местность, определены в статье 169 ТК РФ. Работодатель обязан возместить расходы, понесенные работником, по предварительно согласованному переезду работника, членов его семьи и провозу имущества, а также по обустройству на новом месте жительства. Компенсацию затрат на аренду жилья статья 169 ТК РФ не предусматривает. Поэтому, вне зависимости от того, была или нет договоренность о переезде работника из другого региона, суммы возмещения ему расходов по найму жилья облагаются страховыми взносами.

У судов противоположная позиция. Компенсации расходов на аренду жилья, предусмотренные коллективным договором или локальным нормативным актом организации, носят социальный характер. Несмотря на то, что такие компенсации производятся в связи с наличием трудовых отношений, эти выплаты не обладают признаками заработной платы в смысле статьи 129 Трудового кодекса, поскольку не являются вознаграждением за труд, не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника. Значит, они не облагаются страховыми взносами (см. Определение Верховного суда РФ от 16 сентября 2015 г. № 304-КГ15-5008).

В отношении переезда тоже есть свои особенности. Это особенности обложения страховыми взносами следующих компенсаций:

  • компенсации работнику расходов по перевозке к новому месту жительства домашнего имущества в случае расторжения трудового договора;
  • оплаты работнику стоимости проезда (туда и обратно) в случае выезда для ухода за больным членом семьи, к месту захоронения в случае смерти ближайших родственников;
  • оплаты стоимости проезда (туда и обратно) для лечения или обследования работнику и сопровождающему его лицу, ребенку-инвалиду и сопровождающему его лицу, несовершеннолетнему ребенку и сопровождающему его лицу.

Минтруд в письме от 1 июня 2016 г. № 17-3/В-214 в очередной раз указал, что перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами, поименованных в статье 422 Налогового кодекса, является исчерпывающим. В связи с этим перечисленные компенсации и выплаты, если они выплачиваются до момента расторжения трудового договора с работником, причем выплачиваются лично работнику, облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Однако если организация перечисляет средства по оплате проезда (туда и обратно) для лечения или обследования ребенка-инвалида, несовершеннолетнего ребенка и сопровождающих лиц, не являющихся ее работниками, непосредственно в транспортную организацию, то эти расходы не признаются объектом обложения страховыми взносами. В данном случае оплата производится за физическое лицо, не являющееся работником организации (ч. 1 ст. 420 НК РФ).

Подарки сотрудникам по договорам дарения

Чтобы не включать в расчетную базу по страховым взносам стоимость подарков сотрудникам, при их передаче следует заключать договоры дарения (письмо Минтруда России от 22 сентября 2015 г. № 17-3/В-473). Объекта обложения страховыми взносами в таком случае не возникает независимо от стоимости подарка.

Не являются объектом обложения страховыми взносами выплаты, произведенные в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество. К таким договорам относится договор дарения (ст. 572 ГК РФ). Поэтому подарки, оформленные договором дарения, не включаются в базу, облагаемую страховыми взносами (ч. 4 ст. 420 НК РФ).

Чиновники из Минтруда также отметили, что договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме в случае, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает 3000 рублей (п. 2 ст. 574 ГК РФ). Означает ли это, что, если стоимость подарка менее 3000 рублей, такой договор может быть заключен в устной форме и его на его стоимость страховые взносы начислять не нужно?

Ответ найдем в письмах Минздравсоцразвития России от 5 марта 2010 г. № 473-19 и ПФР от 29 сентября 2010 № 30-21/10260. Там сказано, что объект обложения страховыми взносами не возникает, если договор дарения заключен именно в письменной форме независимо от стоимости дара. Кроме того, если выдача подарков предусмотрена в трудовом либо в коллективном договоре, тогда они являются частью оплаты труда. А значит, стоимость подарков должна быть включена в расчетную базу для начисления страховых взносов.

Суды единого подхода к ситуации не имеют.

Продолжение доступно только платным пользователям бератора

В этой статье вы также найдете:

  • Пошаговую схему действий от экспертов
  • Актуальные примеры из практики компаний
  • Подробные образцы заполнения документов


< Предыдущая страница Следующая страница >